会计培训机构费用(瑞星股份：中介机构费用的会计处理)

瑞星股份：中介机构费用的会计处理

——中介机构费用金额较大的合理性

【发行人概述】

河北瑞星燃气设备股份有限公司（以下简称“瑞星股份”或“发行人”）于2023年3月9日通过北交所上市委审议。瑞星股份主要从事城市燃气输配系统中调压设备的研发、设计、生产和销售，主营产品包括调压器类产品、调压装置类产品和压力容器类产品。

【反馈回复】

支付中介机构费用核算的合规性。根据申请文件，报告期各期末，发行人预付款项金额分别为 659.65 万元、791.83 万元、894.64 万元和 1,170.47 万元，主要为支付给供货商的货款以及为上市而支付给毕马威等中介机构的费用。请发行人说明：①各期末预付款项中预付货款和支付毕马威等中介机构费用的具体金额。②结合协议约定、服务内容等，说明支付毕马威的费用总额、各期结转金额及与服务内容是否匹配，期末余额、对应的具体服务内容及未结转的原因，相关款项的核算和结转是否合规，是否存在延迟结转费用或费用跨期的情形。③结合服务内容、市场价格等，说明支付中介机构费用金额较大的合理性。

回复：

（二）结合协议约定、服务内容等，说明支付毕马威的费用总额、各期结转金额及与服务内容是否匹配，期末余额、对应的具体服务内容及未结转的原因，相关款项的核算和结转是否合规，是否存在延迟结转费用或费用跨期的情形

公司于2016年在新三板挂牌，毕马威自2017年度审计时开始承接公司新三板年度审计业务，并分别签署年审服务业务约定书，服务内容分别为公司2017年和 2018 年年度财务报表进行审计，毕马威收费根据审核业务的责任轻重、繁简程度、工作要求、所需的工作条件和工时及实际参与提供服务的各级别人员投入的专业知识和工作经验等因素确定，于 2017年和2018年分别年度审计业务收费含税金额分别为100万元、80万元，公司分别于2017年度以及2018年度将上述年审服务费结转计入管理费用。

自2019年开始，公司正式启动首次公开发行A股（以下简称“IPO”），公司与毕马威签署了《首次公开发行A股股票工作相关的业务约定书》，自2019年开始执行 IPO相关的工作。合同约定的主要履约义务是对公司进行上市辅导，协助公司完成上市审计工作，主要内容包括：（1）对公司三年一期财务报表进行审计，出具业绩期相关的审计报告；（2）对公司按照财政部及其他有关部门联合发布颁布的《企业内部控制基本规范》（财会[2008]7 号）的有关规定建立的与财务报表相关的内部控制于基准日的有效性进行审核，出具公司内部控制鉴证报告；（3）对公司非经常性损益明细表、主要纳税情况、以及原始报表、申报报表差异进行核查，并出具专项鉴证报告；（4）就交易所提出的问题进行反馈等。合同收费为人民币420万元，毕马威在审计期间分期开具账单。在上市辅导的工作过程中，由于拟申报时间表变更，考虑相关事项导致核查工作量增加，毕马威于2019年末与公司签署补充协议，变更收费为470万元。

公司于2019年共支付 IPO审计服务费用90万元，由于双方以上协议服务内容为IPO 相关的专业服务，考虑2019年度的审计工作可直接应用于公司新三板公告，公司基于谨慎性原则参考以前年度新三板审计收费水平，将以上相关IPO协议中所支付的90万元计入 2019年度的管理费用，将较年审服务以外支付的费用计入预付的上市发行费用中。

公司于2020年度共支付 IPO 审计服务费用310万元，此外公司与毕马威就2020年度新三板审计单独签署了《2020年专业服务业务约定书》，约定2020年度新三板年度财务报表审计收费为人民币80万元，公司单独就年审服务支付年审审计费80万元，基于该协议将年审服务项目下的收费计入管理费用中。

后续由于公司拟上市板块的变更，公司与毕马威于2023年1月签订了第二次补充协议，协议约定上市板块变更为北交所，上市时间表变更为2019年至2021年度，综合对工作量的评估双方约定基于原服务协议以外就以上三年的审计以及IPO核查工作新增收费305万元。公司于2020年度共支付IPO审计服务费用150万元，由于相关协议未明确约定新三板的审计费，相关费用包含在以上相关IPO审计费用中，参考新三板公司的审计收费水平相对较低，未单独确认费用对审计费的影响较小，公司将2023年支付的款项全部作为发行相关的上市费用。

后续由于申报时间表的延后，公司需要补充2023年6月30日止6个月申报期间，因此双方签订第三次补充协议，就针对2023半年审计工作的相关专业服务收费为人民币 1,300,000元。公司于2023年1-6月共支付 IPO 审计服务费175万元，全部计入发行相关的上市费用。

根据证监会发布的《上市公司执行企业会计准则监管问题解答》（2010年第1期）中约定，“上市公司为发行权益性证券发生的承销费、保荐费、上网发行费、招股说明书印刷费、申报会计师费、律师费、评估费等与发行权益性证券直接相关的新增外部费用，应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性证券发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润；发行权益性证券过程中发行的广告费、路演及财经公关费、上市酒会费等其他费用应在发生时计入当期损益。” 公司在筹备IPO的过程中虽然拟申报板块发生变化，但是考虑原合同支付IPO相关的款项涉及的核查工作的期间均自申报期2019年开始，且由于公司上市时间表的变动导致对业绩期中期进行核查的工作均在最终申报业绩期涵盖范围内可以服务于整个申报期，因此公司判断加期过程中支付的费用均为发行权益性证券相关的相关费用。

综上，由于公司支付的审计服务费涉及的期间均为计划申报北交所的业绩期间，且公司于2019年和2020年度参考以前年度新三板的审计费将支付的审计费确认管理费用，将剩余支付的其他增量费用确认为预付上市相关费用符合企业会计准则的规定，由于2021年度变更上市计划为申报北交所，此判断其后续相关支出亦为上市相关支出计入预付账款，相关款项的核算和结转合规，不存在延迟结转费用或费用跨期的情形。

【律证分析】

瑞星股份案例中，审核机构关注到支付审计机构毕马威的费用总额、各期结转金额及与服务内容是否匹配，期末余额、对应的具体服务内容及未结转的原因，相关款项的核算和结转是否合规，是否存在延迟结转费用或费用跨期的情形。中介机构根据不同时间段签署合同情形及服务内容进行了分析：

（1）发行人于2016年在新三板挂牌，审计机构于 2017年和2018年分别年度审计业务收费含税金额分别为100万元、80万元，发行人分别于2017年度以及2018年度将上述年审服务费结转计入管理费用。

（2）发行人于2019年共支付 IPO审计服务费用90万元，基于谨慎性原则参考以前年度新三板审计收费水平，将所支付的90万元计入 2019年度的管理费用，将较年审服务以外支付的费用计入预付的上市发行费用中。

（3）发行人于2020年度共支付 IPO 审计服务费用310万元，公司单独就2020年年审服务支付年审审计费80万元，基于该协议将年审服务项目下的收费计入管理费用中。

（4）由于公司拟上市板块的变更，新增收费305万元。公司于2020年度共支付IPO审计服务费用150万元，由于相关协议未明确约定新三板的审计费，相关费用包含在以上相关IPO审计费用中，参考新三板公司的审计收费水平相对较低，未单独确认费用对审计费的影响较小，公司将2023年支付的款项全部作为发行相关的上市费用。

（5）由于申报时间表的延后，就针对2023半年审计工作的相关专业服务收费为人民币 130万元。发行人于2023年1-6月共支付 IPO 审计服务费175万元，全部计入发行相关的上市费用。

（6）发行人判断加期过程中支付的费用均为发行权益性证券相关的相关费用。

笔者结合案例和法规，将IPO涉及的中介机构费用的会计处理归纳如下：

（1）尽调、股改

针对尽调、股改阶段发生的律师、审计、验资、评估费用，已经明确约定针对尽调、股改的，则发生当期计入损益（管理费用）。

（2）辅导、申报阶段

在上市辅导、制作申报文件的阶段发生的中介机构服务费，包括保荐费、申报会计师费、律师费、评估费等，可以先计入其他流动资产或其他应收款，待证券发行后，从发行溢价中扣除。也可以基于谨慎性处理，全部费用化。

（3）发行阶段

与发行直接相关费用，包括承销费、保荐费、上网发行费、招股说明书印刷费、申报会计师费、律师费、评估费等与发行权益性证券直接相关的新增外部费用，应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性证券发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。

发行权益性证券过程中发行的广告费、路演及财经公关费、上市酒会费等其他费用应在发生时计入当期损益，不能从发行溢价中扣减。即此类费用与发行权益性证券并不直接相关，应计入当期损益（管理费用）

如未获准发行或发行失败等造成IPO终止，则各项中介机构费用属于终止的未完成权益性交易所发生的交易费用应当计入当期损益（管理费用）。

【参考法规文件】

《上市公司执行企业会计准则监管问题解答》（2010年第1期）（2010.06.23生效，于2020.11.13被《监管规则适用指引——会计类第1号》废止）

问题 3.上市公司在发行权益性证券过程中发生的各种交易费用及其他费用，应如何进行会计核算？

解答：上市公司为发行权益性证券发生的承销费、保荐费、上网发行费、招股说明书印刷费、申报会计师费、律师费、评估费等与发行权益性证券直接相关的新增外部费用，应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性证券发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润；发行权益性证券过程中发行的广告费、路演及财经公关费、上市酒会费等其他费用应在发生时计入当期损益。

《企业会计准则第37号——金融工具列报》（2018.01.01修订）

第二十三条 与权益性交易相关的交易费用应当从权益中扣减。

企业发行或取得自身权益工具时发生的交易费用（例如登记费，承销费，法律、会计、评估及其他专业服务费用，印刷成本和印花税等），可直接归属于权益性交易的，应当从权益中扣减。终止的未完成权益性交易所发生的交易费用应当计入当期损益。